人權是歷任總統重要改革議題,隨國際兩公約國內法化、納稅者權利保護法實施,人民依然無感,尤其賦稅人權深受詬病。當前國際發展潮流各國拋棄過去高壓式強徵稅收,強化稅務機關跟納稅者的對話與合作,尤其強調尊重納稅人誠實推定權。今(2019)年5月16日台北律師公會金融財稅中心、稅法委員會舉辦講座,研討「稅法確定判決的強制執行」,主講人總統府人權諮詢委員暨中正大學財經法律系特聘教授黃俊杰直言,我們過度擴張與保護行政機關,應該允許人民有主觀上公權力。尤其,當事實是違法性的錯誤,怎能用推計課稅?當天議題對學術、實務具有重要價值,並邀請三位律師黃麗蓉、蔣瑞琴、李俐欣擔任與談人,提供政府推動法稅改革的寶貴建議。

會中以法稅照妖鏡太極門稅務冤案為實務案例,從法律角度剖析(民國)81年度判決為枉法裁判,根據(民國)107年7月26日最高行政法院判決確定太極門為氣功武術修行門派,再度判決國稅局敗訴,並指出,(民國)81年度綜所稅判決未及審酌96年刑事判決所確定之贈與事實,以及國稅局公開調查所取得7,401份申明表均證明敬師禮為「贈與」,且中區國稅局業已承認太極門不是補習班等新事實、新證據證明。與談黃麗蓉律師引用稅捐稽徵法第40條:「稅捐稽徵機關,認為移送強制執行不當者,得撤回執行。已在執行中者,應即聲請停止執行。」

長達23年反覆開單、爭訟、撤銷及再開單的過程,突顯我國稅捐稽徵制度及行政救濟制度諸多問題,行政機關權力過大?沒有除錯機制?蔣瑞琴律師指出現今制度下,重審的困難,即使行政機關主管自己都說,太極門稅案就是刑案裡的江國慶案,明知道是冤案,行政機關認為錯了,就應該給人民救濟。

李俐欣指出,太極門稅務案件就是萬年稅單的指標案例,行政法院及財政部訴願會18次裁判太極門勝訴,但國稅局沒有依照撤銷意旨確實檢討,只是更改稅額便再次發單,嚴重侵害人民之訴訟權及國際人權兩公約中的有效救濟之權利。

李俐欣律師強調,審判權為「司法權」的核心,審判權劃歸不同法院所可能產生判決歧異之風險不應造成人民之不利益,甚至二次侵害人民基本權。太極門稅務案件便是代表性個案,(民國)85年檢察官刑事案件起訴,(民國)96年刑案三審判決確定已還當事人清白,認定弟子贈與掌門人的敬師禮屬於贈與性質,依所得稅法第4條的17款屬免稅所得,但因刑案而起的稅務案件,財稅機關卻還是以23年前檢察官的起訴書繼續課稅;而行政法院更加荒謬的就不同年度作出矛盾的判決。

儘管台灣在(民國)98年將兩公約內國法化,從太極門稅案中,看到人民的有效救濟權、財產權等等都遭受到嚴重侵害。李俐欣整理近兩年參與印度、荷蘭、丹麥國際稅務人權會議,各國值得台灣借鏡的賦稅人權制度,包括四大面向:創造稅務機關與人民間和諧信賴關係、課稅處分與基本權利保障之制衡、稅務法官專業與稅務救濟制度成效、英美改革行政權文化確保賦稅人權。

創造稅務機關與人民間和諧信賴關係

目前歐洲30多國推動cooperative compliance稅務計劃,強化稅務機關跟納稅者的對話與合作。挪威稅務律師表示,人民信任政府,也希望遵守規則繳交稅款得到良好的國家服務,達成雙贏關鍵。美國稅務律師指出,最近美國稅務改革要求IRS及時公布稅務法規的相關指引(guidance),幫助納稅人了解稅務法規的適用。反觀台灣,目前財政部高達9千多則解釋函令,民眾根本無從知悉。而且大法官770則解釋中,與稅有關的釋憲計有130則,其中55則被宣告違憲。李律師指出,台灣在全世界獨有的萬年稅單,就是解釋函令架空課稅之時效規定, 以萬年稅單的指標案例太極門稅務案件為例,行政法院及財政部訴願會18次裁判太極門勝訴,但國稅局沒有依照撤銷意旨確實檢討,只是更改稅額便再次發單,導致人民含冤23年,嚴重侵害人民之訴訟權及國際人權兩公約中的有效救濟之權利。

課稅處分與基本權利保障之制衡

李俐欣律師談到,近年來歐洲法院主張政府課稅不僅限制人民財產權,也會涉及人民宗教自由、表意自由、行動自由…等權利。歐盟稅務專家報告指出,近年重要的議題就是「不自證己罪」,國家應該舉證證明人民應受罰的要件,而非要求人民提出證據證明自己的清白。反觀台灣稅捐稽徵實務,常見稅務機構恣意認定納稅人所得性質及稅額,再以納稅人應負協力義務為由,違法將舉證責任轉嫁給納稅人。

以太極門案件為例,主要爭點就是敬師禮的性質,國稅局未實質調查,也未等待刑事判決,只憑起訴書就直接開出稅單,完全違反「不自證己罪原則」。縱使刑事法院已做出無罪無稅的判決,並認定敬師禮為贈與、弟子互助代辦並非營利販售,甚至國稅局公告調查結果7,401份證據都證實敬師禮為贈與。23年來被稅務機關刻意忽略、扭曲,國家機關侵害人民財產權、表意自由權、信仰自由的案例莫此為甚。

稅務法官專業與稅務救濟制度成效

李俐欣比較美國、加拿大、德國對於稅務法官嚴謹養成過程,需具備法學、稅法與相關實務經驗。德國財稅法院法官至少要經過法律學院4年,通過國家考試,經過2年職前實習訓練,才會由遴選委員會遴選成為財稅法官,非常強調獨立性。德國聯邦財稅法院院長Mellinghoff強調「德國財稅法院不是財稅機關延伸的手臂」。根據統計德國財稅法院人民有42%的勝訴率,因為財稅法官以憲法意識中之人權為中心,不斷挑戰審查財稅法令有無牴觸憲法,才能給納稅人平等與公平的審判。

反觀我國行政法院法官多由民事法院、刑事法院轉任,稅務專業能力備受外界質疑。根據學者統計行政法院人民的勝訴率不到6%,被戲稱「敗訴法院」。稅務法官欠缺專業養成課程,過去常聘請資深稅務人員教授,稅務法官幾乎難以有挑戰稅務機關的見解,即使法官認為人民有理,多半不自為判決,只是發回國稅局另為適法之處分。完全喪失司法監督行政、定紛止爭的功能,法院淪為行政機關的附庸單位。

李俐欣強調要落實權力分立。「行政依法行政,司法依法審判,當稅務行政單位沒有遵循正當法律程序時,行政法院便應依法審判保障人民基本權利。」去年印度第19屆全球首席大法官國際會議與各國法官交流的經驗,李俐欣談到,當法官聽到台灣稅務現況時,他們便直指法院作為除錯機制的重要性。來自巴拉圭的法官說,國家的司法必須自主獨立,才能有效力的解決問題。哥斯大黎加的法官指出,只有越有能力的法官可以使司法的公平正義茁壯發展……,身為法官,裁判必須要合乎公平正義及獨立自主。李俐欣建議,要解決台灣行政救濟制度的根本問題,當務之急應透過制度遴選具備專業能力與獨立思考能力的行政法院法官,才能不受行政官僚體系的牽制,真正落實監督與制衡稅務機關的功能。

以太極門稅務案件為例,最高行政法院(民國)107年度判字第422號判決國稅局敗訴。詳列國稅局違反證據法則、違反誠實信用原則,直指國稅局未詳細調查太極門之屬性及特質,這是司法權制衡行政權的具體例子。此判決沒有直接做出實質審判將23年的錯誤課稅處分一次解決。從人權觀察者的角度,覺得可惜,但欣慰看到司法體系邁向維護賦稅人權一大步。

李俐欣律師引用美國納稅人權利保障法案的核心精神,賦稅人權即是基本人權。亦即基本生存權的保障、證據法則、程序正義等等基本人權都應該落實在賦稅人權領域。「對於人權的尊重,是台灣目前惡質的稅務文化中最為欠缺的。」唯有透過人民覺醒,透過專業法律人的推動,驅策政府改善賦稅政策。「當人性尊嚴的尊重成為文化涵養,內化於法律,內化為當權者的價值核心時,才能真正的護衛人權,實踐人權,希望與大家一起為賦稅人權努力。」

英美改革行政權文化 確保賦稅人權

李俐欣還分享英、美兩國成功稅改經驗,運用立法權對行政權監督制衡,從而改變行政單位文化。英國納稅人權利概念起源最早為西元1215年大憲章第12章與第14章租稅法定概念,未經國會同意,不得強迫人民繳交租稅或類似負擔。2016年修訂納稅人憲章Your Charter,明訂納稅人所享有的最重要權利為誠實推定權,稅捐機關必須尊重納稅人並將納稅人視為是誠實的。美國國稅局(Internal Revenue Service, IRS)早期曾以稅收績效為主要目標,故濫用國家公權力強徵課稅案件層出不窮,直到1998年美國國會通過國稅局重整及改革法案,將IRS打掉重練。因為國會議員洞悉,僅制定法條無法真正帶來改革,需要改變IRS徵稅心態及文化。第四代法案更統整出十項納稅人權利清單,教育納稅人瞭解自己所能享有的權利和維護權益的方法。

反觀台灣,納保法被譏保官不保民、沒有法源依據的稅務獎勵金被護航過關,以及放任財政部9千多條解釋函令,稅收年年超徵等現象,看到台灣的立法怠惰,受行政機關牽制與其同為一體的亂象。解決之道唯有人民選賢與能,選出願意推動法稅改革,真正優質的立委,忠實執行立法權所應盡之立法與監督之責,為人民權利把關,才能徹底的制衡行政濫權現象。